«Аудит в законодательных актах и начало регулирования аудиторской деятельности»

Аудиторы с самого начала появились в Российской Федерации (тогда еще в составе СССР) для выполнения функции засвиде­тельствования. Первое упоминание аудита в законодательных актах произошло 13 января 1987 г., когда были приняты сразу три документа, регулирующие создание и деятельность совмес­тных предприятий в нашей стране:

1) Указ Президиума Верховного Совета СССР «О вопросах, связанных с созданием на территории СССР и деятельностью совместных предприятий, международных объединений и орга­низаций с участием советских и иностранных организаций, фирм и органов управления»;

2) постановление Совета Министров СССР № 48 «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных пред­приятий, международных объединений и организаций СССР и других стран – членов СЭВ»;

3) постановление Совета Министров СССР № 49 «О порядке создания на территории СССР и деятельности совместных пред­приятий с участием советских организаций и фирм капиталисти­ческих и развивающихся стран».

    В частности, в двух последних постановлениях содержались идентичные статьи (ст.42 постановления Совета Министров СССР № 48 и ст.46 постановления Совета Министров СССР № 49) следующего содержания:    Проверка финансово-хозяйственной и коммерческой деятель­ности совместных предприятий в целях определения правильно­сти налогообложения осуществляется за плату советской хоз­расчетной аудиторской организацией.

    В этих нормативных актах законодатель косвенно признал, что в условиях перехода к рынку страна нуждается в функции засвидетельствования аудиторов и что ее могут выполнять лишь аудиторы. Характерно и то, что основное содержание аудиторс­кой деятельности было определено термином «проверка».

    Следовательно, на легитимной основе аудит в нашей стране возник именно со второй половины 80-х гг., после чего наши отечественные представители данной профессии стали наверстывать упущенное, знакомиться с его технологией, применять ее на практике. И уже на рубеже 80-90-х гг. обозначилось бурное, хотя во многом и противоречивое развитие отечественных аудиторс­ких фирм. Потребности рыночной экономики в нашей стране вызвали необходимость адаптации опыта аудита на Западе к нынешним и перспективным экономическим реальностям Рос­сии.

    Указ Президента (1993 г.) и утвержденные этим указом Вре­менные правила не стали радикальным решением вопроса о за­конодательном обосновании независимой аудиторской деятель­ности в Российской Федерации, хотя и они сыграли в этом про­цессе положительную роль. Выполняемая аудиторами работа во Временных правилах по-прежнему именуется проверкой, что положительно воспринято многими теоретиками и практиками аудита. Это обычное русское слово, оно не нуждается ни в каких дополнительных толкованиях, необходимых, скажем, для таких терминов, как «экспертиза» (употреблен в Проекте закона) или даже «ревизия» (термин, неплохо прижившийся в России еще с петровских времен, впрочем, наряду с существовавшими терми­нами «аудит», «аудитор» и «аудиториат»). И мы согласны с мне­нием таких авторов, как Я.В. Соколов, В.В. Скобара и О.Л- Островская, которые считают, что термин «проверка» - пра­вильный, но «вместе с тем практическое использование данного термина по отношению к каждому экономическому субъекту делает актуальными и ставит логически закономерные вопросы: «Что проверять?», «Как проверять?», «Каков будет результат про­верки?».1

    Всем этим вопросам в той или иной мере посвящены различ­ные главы настоящей книги. Но есть еще один важный вопрос, который данные авторы обходят стороной, используя лишь афо­ризм «Независимый аудитор зависит от закона». С этим никто не спорит, но где закон об аудите? Да и ответа на вопрос «А кому по действующим законам подчиняются аудиторы?» этот афоризм не дает.

    Если же касаться не афористически-терминологической, а сущностной стороны данного вопроса, то с 1994 г. наше государство в соответствии с волей законодателя (с Указом Президента) выбрало первый (государственный) из двух рассмотренных выше подходов к аудиту вообще и к юридическому регулированию аудиторской деятельности в частности. Но тогда, той трагической осенью 1993 г., очевидно, другое решение проблемы было бы крайне зат­руднительным. В пользу такого подхода говорило и то, что, кроме крупных центров (Москва, Санкт-Петербург, Волгоград, Екате­ринбург и Новосибирск), в России аудиторских общественных ин­ститутов типа аудиторских палат тогда вообще не существовало.

    Отстаивая именно этот подход как единственно возможный, бывший председатель Комиссии С.В. Алексашенко утверждал в интервью журналу «Бухгалтерский учет» следующее: «На самом деле я не видел принципиальных различий между проектом Закона об аудиторской деятельности, который обсуждался в Верховном Совете, и Временными правилами. Существенная разница только в одном моменте - кто выдает лицензию, кто проводит аттестацию: государственный орган или общественная организация».1 Но интервьюеры тогда не подчеркнули, что данный момент носит чрезвычайно важный характер, и пути дальнейшего развития аудиторской деятельно­сти в России во многом им определяются.

    Государственное регулирование аудиторской деятельности возложено на Комиссию; ее членами являются служащие госу­дарственных налоговых органов, Министерства финансов, Цен­трального банка, Росстрахнадзора и других центральных орга­нов России. При Комиссии функционирует Консультативный совет из ученых и практиков бухгалтерского учета и аудита (да­лее – Совет).

    Комиссия призвана организовать систему мер по государствен­ной поддержке становления и развития рынка аудиторских ус­луг, а также защите интересов государства. В своей работе она опирается на центральные аттестационно-лицензионные аудитор­ские комиссии, а также на межрегиональные комиссии, развитие которых намечено на перспективу (и те, и другие действуют на основе генеральной лицензии). Короче, все основные функции регулирования аудиторской деятельности были поручены упоми­навшейся Комиссии. Мало того, именно ей Указом Президента [п.6] установлен жесткий срок укрепления законодательной базы аудита (который был сорван: задача была решена гораздо позже, да и то далеко не в полной мере): Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте Рос­сийской Федерации по согласованию с Верховным Судом Россий­ской Федерации, Высшим арбитражным судом Российской Фе­дерации и Генеральной прокуратурой Российской Федерации представить до 1 октября 1994 г. Президенту Российской Фе­дерации для внесения на рассмотрение Федерального Собрания Российской Федерации проект закона Российской Федерации, регулирующего аудиторскую деятельность, а также проект за­кона Российской Федерации о внесении соответствующих изме­нений и дополнений в Уголовно-процессуальный кодекс РСФСР, Гражданский процессуальный кодекс РСФСР и Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации.

    Перед Комиссией стоят серьезные задачи, причем многие из них она выполняет с недостаточной энергией. Разумеется, весь­ма важно и то, как у Комиссии сложатся ее рабочие взаимоотно­шения с Советом. Положение о Совете при Комиссии (утверж­денное ее решением от 1 июня 1994 г.) возлагает на Совет важ­ные задачи [п.4]:

·       участие в разработке стандартов аудита, требований к со­держанию аудиторских заключений;

·       изучение, обобщение и распространение опыта аудиторской деятельности, подготовка информационных, методических и учебных материалов, необходимых для проведения и совершен­ствования аудита;

·       содействие внедрению новых методов, форм и технологий аудита;

·       разработка профессиональных требований к аудиторам, эти­ческих норм и правил их поведения;

·       подготовка и экспертиза учебных программ и планов для обучения аудиторов и повышения их квалификации, а также разработка процедуры квалификационных экзаменов для атте­стации аудиторов;

·       обобщение опыта и выработка предложений по совершен­ствованию аттестации аудиторов, повышению их квалифика­ционного уровня;

·       обобщение по поручению Комиссии практики лицензирова­ния аудиторской деятельности в Российской Федерации и пред­ставление Комиссии ежегодного доклада о состоянии этой ра­боты и мерах по ее совершенствованию;

·       осуществление связей с общественными объединениями ауди­торов.

    С учетом нашего богатого опыта работы в условиях админи­стративно-командной системы существует опасность, что совме­стная работа Комиссии и Совета может перерасти в бесконеч­ные бесплодные дискуссии. В силу тех же причин возможен и худший вариант формального присутствия представителей Совета при Комиссии. Вес это решается и будет решаться во второй половине 90-х гг., и время еще покажет, насколько удачно были определены общие условия осуществления аудиторской деятель­ности, а также учреждены эти надзорные органы, юридические основы аудита в целом (рис. 2).

    Такая форма организации аудиторской деятельности, рассмат­риваемая в целом, возможна и целесообразна на начальном эта­пе. Тем более что в основном государственное регулирование аудиторской деятельности сводится к работе с нормативными актами, их подготовкой и исполнением, организацией обучения, аттестации и лицензирования аудиторов. Но в дальнейшем, по нашему мнению, с целью превращения аудита в один из дей­ственных факторов стабилизации экономики России такая фор­ма должна быть изменена, что профессионалы уже и пытаются сделать при помощи Проекта закона.

    Более верно, плодотворно и цивилизованно, когда руководством развития аудита занимаются сами аудиторы, а не чиновники от аудита. Возможно, при переходе к федеральному закону «Об ауди­торской деятельности» приобретет больший вес и возьмет на себя эти функции Аудиторская палата России. В соответствии с Про­ектом закона она была учреждена в конце 1995 г. и названа

не Федеральной аудиторской палатой, но именно Аудиторской пала­той России, хотя закон так и не был принят.

    В наших условиях роль данной палаты возрастет только в том случае, если она будет состоять, преимущественно из профессиональных аудиторов (и аудиторских фирм в качестве коллективных членов палаты), науч­ных работников и преподавателей высших учебных заведений экономического и юридического профиля.

    Высшие должностные лица, составляющие ныне Комиссию, выражают и представляют прежде всего интересы государства, а не предпринимателей, включая и аудиторов. Не случайно, что интере­сы государства выходят на первое место при обсуждении ответствен­ности аудитора в случае установления неквалифицированного про­ведения аудиторской проверки (ч. II, п. 15 Временных правил). Тем не менее Комиссия - основной надзорный орган за аудиторской деятельностью, контролирующий соблюдение прав, обязанности и ответственность как аудиторов и аудиторских фирм, так и их кли­ентов, т.е. проверяемых ими экономических субъектов.

    Нет сомнения в том, что в дальнейшем организационно-юриди­ческие основы аудита в нашей стране будут укрепляться. Прора­ботка места, задач и роли аудита в экономике страны уже обо­значены в Конституции, Гражданском и Уголовном кодексах, ряде федеральных законов, указов Президента Российской Федерации и т.д. На этой пока небольшой юридической базе аудита лавино­образно нарастает поток соответствующих инструкций, разъяс­нений, приказов, методических указаний по линии Центрально­го банка Российской Федерации, Минфина, Госналогслужбы, Росстрахнадзора, Федеральной службы по валютному и экспор­тному контролю. Государственного таможенного комитета и т.д. Услугами аудиторов все чаще пользуются Департамент налого­вой полиции и правоохранительные органы, Высший арбитраж­ный суд. Счетная палата, органы управления государственным имуществом и др. Таким образом, необходимость в функции засвидетельствования аудиторов, их возрастающая роль в деле стабилизации экономики осознаны многими квалифицированны­ми пользователями бухгалтерской отчетности.

    Анализируя процесс развития аудита, первый заместитель председателя ЦАЛАК Минфина России А.В. Крикунов подчер­кивал, что даже такое решение и основанная на нем работа по регулированию аудиторской деятельности себя оправдывают: «Главное, чтобы к подъему экономики России подготовленные высококвалифицированные аудиторские кадры прошли хорошую практическую школу и стали настоящими помощниками инвес­торов, предприятий, акционеров, а следовательно, и государства».1

    В условиях создания правового государства и становления рыночной экономики принятие первых нормативных документов, а также создание первых официальных государственных структур при Президенте Российской федерации по управлению аудиторс­кой деятельностью (1993–1996 гг.) дают большие возможности для дальнейшего развития экономико-правового контроля. Его задачи – не только борьба и профилактика правонарушений в сфере эко­номики, но прежде всего функция засвидетельствования, защита вновь возникающих экономических отношений хозяйствующих субъектов, защита интересов собственников и инвесторов.