«Нормативная база и правовое положение субъектов аудиторской деятельности»

Аудиторская деятельность является новым институтом эко­номических отношений, порожденных переходом к рыночной системе.

    Аудиторская деятельность – аудит представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов по осуществле­нию независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов.

    В качестве основополагающих признаков этого института можно выделить следующие:

ü    Контроль – основная функция аудиторской деятельно­сти. Целью этой деятельности является установление достовер­ности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хо­зяйственных операций нормативным актам Российской Феде­рации.

ü    Контрольные проверки осуществляются аудиторами наряду с финансовым контролем специально уполномоченными на то государственными органами в соответствии с Конституцией Российской Федерации.

ü    Независимость неведомственною финансового контроля – особенность аудиторской деятельности, обеспечивающая ее объективность, непредвзятость, что и является целью получения соот­ветствующей информации от аудитора в интересах клиента.

ü    Предпринимательский характер аудиторской деятельно­сти переводит эту форму контрольной деятельности в сферу гражданско-правовых отношений, ибо этот вид деятельности осуществляется на коммерческой основе между имущественно самостоятельными субъектами, не связанными между собой подчиненностью одного субъекта другому.

    Правовое регулирование аудиторской деятельности заклю­чается в определении законами и другими нормативными ак­тами Российской Федерации: 1) правового статуса субъектов этой деятельности; 2) их прав и обязанностей в процессе осу­ществления аудиторской деятельности; 3) административной, гражданско-правовой и уголовной ответственности, предусмот­ренной за нарушение законодательства субъектами аудиторской деятельности; 4) основ организации государственного регули­рования аудиторской деятельности.

    Правовая база регулирования аудиторской деятельности еще недостаточно развита. До сих пор нет закона об аудиторской деятельности.

    К основным нормативным актам относятся: Указ Президен­та РФ от 22 декабря 1993 г. “Об аудиторской деятельности в Российской Федерации”1, а также утвержденные Указом Прези­дента РФ 22 декабря 1993 г. “Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации”, которые устанавливают правовые основы аудиторской деятельности, определяя право­вое положение субъектов, вступающих в правоотношения по поводу аудиторской деятельности, содержание проверки и пра­вовую форму ее оформления, правовую природу договоров на аудиторскую проверку и других юридических фактов, порож­дающих это правоотношение, а также ответственность сторон.

    Правила аудиторской деятельности, обязательность прове­дения аудиторских проверок, их сроки отражены в отдельных законах (например в Законе об акционерных обществах, Законе о страховании) и других нормативных актах, например, в По­ложении об аудиторской деятельности в банковской системе, утверждено Приказом ЦБ России 10 сентября 1997 г. № 02-391.

    Ряд существенных положений, относящихся к аудиторской деятельности, установлен Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 мая 1994 г. “Об утверждении норма­тивных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации”.1

    Организация государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляется Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Положение об этой Комиссии утверждается Президентом РФ, назначающим также ее председателя. По представлению Комиссии Правительство РФ утверждает порядок аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, а также порядок получения лицензий на осуществление этой деятельности.

    В соответствии с Положением об аудиторской деятельности в банковской системе в Банке России и его территориальных главных управлениях созданы советы по банковской аудитор­ской деятельности, которые координируют работу аудиторов, вырабатывают методические рекомендации, а также рассматри­вают вопросы, связанные с выдачей и отзывом лицензий на проведение банковского аудита.

    Субъектами правоотношения, возникающего в связи с осуще­ствлением аудиторской деятельности являются, с одной сторо­ны, аудиторы, осуществляющие проверку или оказывающие другие предусмотренные законом услуги, а, с другой, – эконо­мические субъекты, созданные в соответствии с законодатель­ством Российской Федерации, а также органы государственной власти и управления всех уровней и органов местного само­управления.

     Аудиторской деятельностью имеют право заниматься физи­ческие лица–аудиторы и юридические лица – аудиторские фирмы независимо от вида собственности, в том числе ино­странные и созданные совместно с иностранными юридиче­скими и физическими лицами.

    Физические лица допускаются к аудиторской деятельности только после прохождения аттестации. К аттестации на право осуществления аудиторской деятельности допускаются лица, имеющие экономическое или юридическое (высшее либо сред­нее специальное) образование, а также стаж работы не менее
трех лет из последних пяти в качестве аудитора, специалиста аудиторской организации: бухгалтера, экономиста, ревизора, руководителя предприятия, научного работника или преподава­теля по экономическому профилю.

    К аттестации не допускаются лица, осужденные приговором суда с применением наказания в виде лишения права занимать определенные должности или заниматься определенной дея­тельностью в сфере финансово-хозяйственных отношений в течение отбывания наказания и в последующий период до по­гашения (снятия) судимости в установленном законом порядке.

    Порядок аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, формирование аттестационных комиссий утвер­ждается Правительством РФ.

    Лица, получившие квалификационный аттестат, могут за­ниматься аудиторской деятельностью самостоятельно, зареги­стрировавшись в качестве предпринимателя, либо войти в со­став аудиторской фирмы, заключив с ней соответствующее тру­довое соглашение.

    Аудиторские фирмы как любые юридические лица должны быть зарегистрированы в качестве субъекта предприниматель­ской деятельности, а также получить лицензию, и после этого они включаются в государственный реестр аудиторов и ауди­торских фирм.

    Лицензия является обязательным условием для функционирования как аудиторов, работающих самостоятельно, так и аудиторских фирм. Лицензии специализируются по осущест­влению банковского аудита, аудита страховых организаций, бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, общего аудита (аудита иных экономических субъектов).

    Лицензии на осуществление аудиторской деятельности мо­гут быть аннулированы выдавшими их органами в случаях:

а) обнаружения после выдачи лицензии факта представле­ния для ее получения аудитором (учредителями аудиторской фирмы) недостоверных сведений;

б) осуществления аудитором (аудиторской фирмой) аудиторской деятельности, не предусмотренной выданной ему ли­цензией;

в) предоставления аудитором (аудиторской фирмой) полученных им в ходе аудита сведений третьим лицам без разрешения собственника (руководителя) хозяйствующею субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

г) вступления в законную силу приговора суда, предусмат­ривающею наказание лица, занимающегося аудиторской дея­тельностью, в виде лишения права занимать определение должности или заниматься определенной деятельностью в сфере финансово-хозяйственных отношений;

д) умышленного сокрытия аудитором (аудиторской фирмой) обстоятельств, исключающих возможность проведения аудитор­ской проверки экономического субъекта;

е) неоднократного неквалифицированною проведения аудиторских проверок или оказания аудиторских услуг.

    Аннулирование лицензий по иным основаниям не допускается.

    Осуществление юридическим или физическим лицом ауди­торской деятельности без полученной в установленном порядке лицензии влечет за собой взыскание с указанных лиц на осно­вании решения суда (арбитражного суда) по искам, предъяв­ляемым прокурором, органами федерального казначейства, органами государственной налоговой службы и органами налоговой полиции:

ü    полученных в результате незаконной деятельности доходов – в пользу введенных ими в заблуждение заказчиков в размерах понесенных этими заказчиками расходов;

ü    штрафов в пределах от 500 до 1000-кратною размера ус­тановленной законом минимальной оплаты труда – в доход республиканского бюджета Российской Федерации.

    Кроме того, орган, уполномоченный выдавать лицензии на осуществление аудиторской деятельности, вправе обратиться в арбитражный суд с иском о ликвидации указанного юридиче­ского лица.

    Аудитор и аудиторская фирма вправе обжаловать решение об отказе в выдаче лицензии и о ее аннулировании в установ­ленном порядке в суде или арбитражном суде.

    Аудиторские фирмы могут быть организованы в любой предусмотренной законодательством организационно-правовой форме, за исключением акционерного общества открытого ти­па. Поскольку аудиторская деятельность является предприни­мательской, аудиторские фирмы могут быть созданы только по правовому статусу коммерческих юридических лиц. Некоммерческие организации, осуществляющие только функции, преду­смотренные их учредительными документами и не связанные с коммерческими целями, не могут, следовательно, заниматься аудиторской деятельностью.

    Аудиторские фирмы, таким образом, могут быть организо­ваны в форме хозяйственного товарищества и хозяйственного общества.

    Правила устанавливают для аудиторской фирмы принцип специальной правоспособности, который выражается в том, что аудиторы и аудиторские фирмы не могут заниматься какой-либо другой предпринимательской деятельностью кроме ауди­торской и связанной с ней деятельностью.

    Условием выбора организационно-правовой формы и пра­вилом ее реорганизации, изменения состава участников являет­ся требование закона о возможности осуществления аудиторской деятельности только дипломированными специалистами. Совмещение этого требования с одной из предусмотренных ГК РФ организационно-правовых форм требует более тщательного нормативного регулирования.

    В настоящее время практика создания и функционирования аудиторских фирм опирается на требования органов по выдаче лицензии о наличии не менее 51% доли уставного капитала в руках дипломированных аудиторов или аудиторских фирм. Это правило предусмотрено Постановлением Правительства РФ от 6 мая 1994 г. № 482 “Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности”.

    Наиболее принятой формой в современных условиях для аудиторской фирмы является акционерное общество закрытого типа.

    Решением государственного или муниципального органа также может быть создана аудиторская фирма, где аудиторские проверки поручаются дипломированным специалистам, рабо­тающим в фирме по трудовому договору.

    Аудиторы и аудиторские фирмы могут образовывать союзы, ассоциации и другие объединения для координации своей дея­тельности или защиты своих профессиональных интересов. Но эти объединения не вправе непосредственно заниматься аудиторской деятельностью.

    Субъектами, чья экономическая деятельность подлежит аудиторской проверке, являются организации, основанные на любой форме собственности. Аудиторская проверка как форма независимого вневедомст­венного контроля осуществляется в субъектах Экономической деятельности либо в обязательном порядке, либо по инициати­ве самою экономического субъекта.

    Постановление Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1994 г. № 1355 “Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязатель­ной ежегодной аудиторской проверке” с последующими изме­нениями, внесенными Постановлением Правительства Россий­ской Федерации от 25 апреля 1995 г. № 408, устанавливает ряд оснований для обязательной аудиторской проверки.

    Обязательная ежегодная проверка предусмотрена в банках, других кредитных учреждениях, страховых организациях, инве­стиционных институтах, внебюджетных фондах, благотвори­тельных или иных фондах, источником образования капитала которых являются добровольные отчисления юридических и физических лиц. Законами, указами Президента РФ, постанов­лениями Правительства РФ могут быть предусмотрены обяза­тельные аудиторские проверки по виду деятельности иных эко­номических субъектов.

    Закон “Об акционерных обществах” предусматривает обяза­тельную аудиторскую проверку для подтверждения достоверно­сти годовой бухгалтерской отчетности и в ряде других случаев, связанных с деятельностью открытого акционерного общества.

    Обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат экономические субъекты, если в уставном капитале имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам.

    Обязательная аудиторская проверка также обусловливается финансовыми показателями деятельности экономического субъекта. Такими показателями являются: объем выручки от реализации продукции (услуг) за год, превышающий в 500 тыс. раз установленный законом минимальный размер оплаты тру­да, или сумма активов баланса, превышающая на конец отчет­ного года в 200 тыс. раз установленный законодательством ми­нимальный размер оплаты труда.

    Уклонение экономического субъекта от проведения обяза­тельной аудиторской проверки либо препятствование ее прове­дению влечет за собой взыскание на основании решения суда или арбитражного суда по искам, предъявляемым прокурором, органами федерального казначейства, Государственной налого­вой службы и налоговой полиции:

ü    штрафа с экономического субъекта в сумме от 100 до 500-кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда;

ü    штрафа с руководителя (руководителей) экономического субъекта в сумме от 50 до 100-кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда.

    Суммы взыскиваемых штрафов зачисляются в доход респуб­ликанского бюджета Российской Федерации.

    Обязательная аудиторская проверка может проводиться по поручению государственных органов.

    Орган дознания и следователь при наличии санкции проку­рора, прокурор, суд и арбитражный суд вправе в соответствии с процессуальным законодательством Российской Федерации дать аудитору или аудиторской фирме поручение о проведении аудиторской проверки экономического субъекта при наличии в производстве указанных органов возбужденного (возобновлен­ного производством) уголовного дела, принятого к производст­ву (возобновленного производством) гражданского дела или дела, подведомственного арбитражному суду.

    Содержание такого поручения должно соответствовать об­стоятельствам, послужившим основанием для возбуждения (возобновления производством) уголовного дела, принятия к производству (возобновления производством) гражданского де­ла или дела, подведомственного арбитражному суду. Срок про­ведения аудиторской проверки по такому поручению определя­ется по договоренности с аудитором (аудиторской фирмой) и, как правило, не должен превышать двух месяцев.

    Государственные органы, по поручению которых проводит­ся аудиторская проверка, обязаны создать надлежащие условия для ее проведения, а также при необходимости обеспечить личную безопасность аудиторов и членов их семей.

    С согласия аудиторов проверка может проводиться по до­кументам финансовой отчетности, изъятым (затребованным) в установленном порядке органом дознания, прокурором, следо­вателем, судом и арбитражным судом.

    Оплата работы аудитора (аудиторской фирмы) при проведе­нии проверки по поручению органа дознания, прокурора, сле­дователя, суда и арбитражною суда производится предвари­тельно за счет проверяемого экономического субъекта по став­кам, ежегодно утверждаемым Правительством Российской Фе­дерации с учетом средней ставки оплаты, сложившейся на рынке аудиторских услуг. В случае отсутствия у экономиче­ского субъекта достаточных средств вследствие несостоятельно­сти (банкротства) предварительная оплата работы аудитора (аудиторской фирмы) производится в месячный срок по тем же ставкам за счет средств республиканского бюджета Российской Федерации с последующим возмещением на основании реше­ния арбитражного суда по иску соответствующего прокурора или органа федеральном казначейства за счет имущества эконо­мического субъект, признанного несостоятельным (банкротом).

    В случае отказа или уклонения экономического субъекта при наличии у него достаточных средств от предварительной оплаты работы аудитора (аудиторской фирмы), проведенной по поручению государственных органов, а также в случае неопла­ты этой работы за счет средств республиканского бюджета Рос­сийской Федерации аудитор (аудиторская фирма) либо по его ходатайству соответствующий прокурор может обратиться в судили арбитражный суд за защитой нарушенных имущественных интересов.

    Повторные аудиторские проверки экономического субъекта по тем же основаниям по поручению государственных органов производятся только за счет республиканского бюджета Рос­сийской Федерации и не могут быть осуществлены аудитором или аудиторской фирмой, проводившими первоначальную про­верку.

    Инициативная аудиторская проверка проводится по реше­нию самого экономическом субъекта, которым может быть хозяйственное товарищество, хозяйственное общество, коопера­тив, а также государственные и муниципальные унитарные предприятия, т.е. коммерческие юридические лица в любой организационно-правовой форме. Некоммерческие юридиче­ские лица также могут принимать решения о проведении ауди­торской проверки той предпринимательской деятельности, ко­торой им разрешено заниматься.

    Инициативный аудит может быть как комплексным, так и тематическим, т. е. по отдельным участкам учета.

    Аудиторы и фирмы, помимо проведения аудиторских про­верок, могут оказывать услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского (финансового) учета, составлению деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетно­сти, анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценке активов и пассивов экономического субъекта, консультирова­нию в вопросах финансовом, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства Российской Федерации, а также проводить обучение и оказывать другие услуги по про­филю своей деятельности.